Решение от 10.12.2008 г № А31-4302/2008-15
В удовлетворении заявления о признании решения налогового органа недействительным в части доначисления налога на прибыль, НДС и ЕСН частично отказано, так как налогоплательщик утратил право на применение упрощенной системы налогообложения, поскольку в его уставном капитале доля другого юридического лица составляла 50 процентов
Резолютивная часть решения объявлена 8 декабря 2008 г.
Судья арбитражного суда Костромской области Зиновьев Андрей Викторович
рассмотрев в судебном заседании дело по иску ООО "Хозлес"
к 1. межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Костромской области
2.УФНС России по Костромской области
о признании недействительными решений
лицо, ведущее протокол: помощник судьи Суворова С.В.
при участии в заседании:
от заявителя - Жаров Н.Б., адвокат, дов. от 06.10.2008 N 1, удостоверение N 152 от 01.11.2002
от ИФНС - Груздева Т.В., начальник отдела налогообложения, дов. от 08.05.2008 N 02-3-09/16646
Рогачева А.А., специалист 1 разряда, дов. от 01.01.2008 N 02-3-09/83
Громова Л.А., начальник отдела работы с налогоплательщиками, дов. от 01.10.2008
от УФНС - Кузнецов А.Б., гл. специалист-эксперт юр. отдела, дов. от 17.09.2008 N 06-24/08121
Установил:
общество с ограниченной ответственностью "Хозлес", п. Островское Костромской области обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными в части решения межрайонной ИФНС России N 9 по Костромской области от 14.08.2008 г. N 08-630 и решения Управления ФНС России по Костромской области по апелляционной жалобе ООО "Хозлес" от 26.09.2008 г. N 19-07/08346.
Ответчики заявленные требования не признали, полагая, что доначисление налогов и привлечение к ответственности осуществлено в полном соответствии с действующим законодательством.
Подробно позиция ответчиков изложена в письменных отзывах на заявление.
Заслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, суд приходит к следующим выводам.
Межрайонной ИФНС Росси N 9 по Костромской области (далее - Инспекция) произведена выездная налоговая проверка Общества с ограниченной ответственностью "Хозлес" (далее - Общество), по итогам которой составлен акт N 15 от 16 июля 2008 года.
Решением от 14 августа 2008 года N 08-630, принятым и.о. начальника Инспекции по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, Общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения: с Общества взысканы штраф в общей сумме 1657982,39 руб., пени в сумме 504780,31 руб. Обществу также предложено уплатить налоги в общей сумме 2202487 руб.
Согласно решению Общество в 2005-2007 годах неправомерно применяло упрощенную систему налогообложения, т.к. с 14.01.2005 по 06.05.2008 участником Общества с долей в размере 50% уставного капитала являлось крестьянское хозяйство "Крылово".
Общество подало на решение Инспекции апелляционную жалобу, которая решением Управления ФНС России по Костромской области (далее - Управление) от 26.09.2008 N 19-07/08346 оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с принятыми решениями, заявитель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании их недействительными в части доначисления налогов на прибыль, на имущество, на добавленную стоимость, единого социального налога; начисления пени по этим налогам, привлечения к ответственности по статьям 119 и 122 Налогового кодекса РФ.
В части доначисления налога на доходы физических лиц, начисления пени по этому налогу, привлечения к ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ решения не оспариваются.
Заявителем не оспаривается арифметический расчет доначисленных налогов, пени, санкций.
Заявителем оспаривается вывод налогового органа о том, что, имея в качестве одного из участников крестьянское хозяйство, Общество не вправе было применять упрощенную систему налогообложения.
При этом заявитель исходит из следующего.
В соответствии с подпунктом 14 пункта 3 статьи 346.12. Налогового кодекса РФ не вправе применять упрощенную систему налогообложения организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25 процентов.
Согласно пункту 2 статьи 11 НК РФ для целей настоящего Кодекса и иных актов законодательства о налогах и сборах под организациями понимаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Вопросы образования юридических лиц регулируются гражданским законодательством Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 48 ГК РФ юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.
Часть первая Гражданского кодекса РФ, вступившая в силу 1 января 1995 года, не предусматривает существования такой разновидности юридического лица - коммерческой организации как крестьянское (фермерское) хозяйство.
Крестьянское хозяйство "Крылово" было создано до вступления в силу части первой ГК РФ (в 1992 году) на основании Закона РСФСР "О крестьянском (фермерском) хозяйстве".
Согласно пункту 1 статьи 1 названного закона Крестьянское (фермерское) хозяйство является самостоятельным хозяйствующим субъектом с правами юридического лица, представленным отдельным гражданином, семьей или группой лиц, осуществляющим производство, переработку и реализацию сельскохозяйственной продукции на основе использования имущества и находящихся в их пользовании, в том числе в аренде, в пожизненном наследуемом владении или в собственности земельных участков.
Таким образом, крестьянское хозяйство изначально являлось особым субъектом гражданских правоотношений: не обладая всеми признаками юридического лица, оно, тем не менее, пользовалось правами юридического лица.
Об отсутствии у крестьянского хозяйства основополагающего признака юридического лица - имущественной обособленности - свидетельствуют и положения статей 61 и 62 Земельного кодекса РСФСР, в соответствии с которыми земельный участок крестьянского хозяйства (право аренды земельного участка) наследовались после смерти главы хозяйства.
Статьей 23 (пункт 2) Гражданского кодекса РФ, действующей с 01.01.1995, прямо предусмотрено, что глава крестьянского (фермерского) хозяйства, осуществляющего деятельность без образования юридического лица (статья 257), признается предпринимателем с момента государственной регистрации крестьянского (фермерского) хозяйства. Постановлением Правительства РФ от 16.10.2003 N 630 установлено, что государственная регистрация крестьянских (фермерских) хозяйств осуществляется в порядке, установленном для государственной регистрации физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей.
В то же время пунктом 3 статьи 23 Федерального закона "О крестьянском (фермерском) хозяйстве" предусмотрено, что крестьянские (фермерские) хозяйства, которые созданы как юридические лица в соответствии с Законом РСФСР от 22 ноября 1990 г. N 348-1 "О крестьянском (фермерском) хозяйстве", вправе сохранить статус юридического лица на период до 1 января 2010 года.
На такие крестьянские (фермерские) хозяйства нормы настоящего Федерального закона, а также нормы иных нормативных правовых актов Российской Федерации, регулирующих деятельность крестьянских (фермерских) хозяйств, распространяются постольку, поскольку иное не вытекает из федерального закона, иных нормативных правовых актов Российской Федерации или существа правоотношения.
Статья 257 ГК РФ, устанавливающая правовой режим имущества крестьянского хозяйства (действует с 01.01.1995) не предполагает исключений для крестьянского хозяйства, имеющего права юридического лица: все имущество, а также плоды, продукция и доходы крестьянского хозяйства являются общим имуществом (общей совместной собственностью) членов хозяйства.
Согласно пункту 2.1. Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 19.06.2003 N 11-П установление упрощенной системы налогообложения является одной из мер государственной поддержки малого предпринимательства.
В этом же Постановлении Конституционный Суд РФ указал, что единый для всех субъектов малого предпринимательства, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, налоговый режим определяется принципом равного налогового бремени, в силу которого в сфере налоговых отношений не допускается установление дополнительных, а также повышенных по ставкам налогов в зависимости от формы собственности, организационно-правовой формы предпринимательской деятельности и иных носящих дискриминационный характер оснований.
Учитывая эту правовую позицию, заявитель полагает, что участие крестьянского (фермерского) хозяйства в обществе с ограниченной ответственностью не может иметь для последнего различные налоговые последствия в зависимости исключительно от номинально существующей организационно-правовой формы такого хозяйства (предприниматель без образования юридического лица или юридическое лицо).
Крестьянское хозяйство, осуществляющее свою деятельность, как в форме юридического лица, так и без образования юридического лица, имеет один и тот же имущественный режим, а именно - общую собственность членов (участников) хозяйства на его имущество. Ограничение же доли участия в организации-налогоплательщике другой организации, установленное подпунктом 14 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса РФ, связано именно с различиями в правах гражданина на свое имущество, с одной стороны, и правах участников (учредителей) организации на ее имущество, с другой стороны.
Как разъяснил Президиум ВАС РФ в Постановлении от 12.10.2004 N 3114/04, под непосредственным участием других организаций (применительно к подпункту 14 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ) следует понимать участие (вклад) в образовании имущества (уставного капитала) организации.
Поскольку вклад Крестьянского хозяйства "Крылово" в уставный капитал Общества оплачен средствами главы хозяйства А.П. Крылова (а по-другому и быть не может, т.к. крестьянское хозяйство как юридическое лицо не является собственником своего имущества), постольку участником Общества применительно к подпункту 14 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ должен признаваться глава крестьянского хозяйства "Крылово" А.П. Крылов, а не само это хозяйство, вне зависимости от того, кто из них (глава хозяйства или само хозяйство) номинально числится участником Общества в соответствии с его учредительными документами.
Кроме того, перерегистрация 18.09.2002 крестьянского хозяйства "Крылово" как юридического лица не соответствовала статье 7 Федерального закона "О введении в действие части первой Гражданского кодекса РФ", поскольку на тот период нормы закона, позволявшей ранее созданным крестьянским хозяйствам сохранять статус юридического лица, еще не существовало.
И Общество, и Крестьянское хозяйство "Крылово" зарегистрированы в одном и том же налоговом органе. Инспекция в течение трех лет не усматривала нарушения Обществом законодательства об упрощенной системе налогообложения в факте участия в Обществе Крестьянского хозяйства "Крылово".
В Определении от 12.07.2006 N 267-0 Конституционный Суд РФ указал: налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов.
С учетом этой правовой позиции не могут быть признаны обоснованными доводы Инспекции, указанные в решении, о том, что спустя три года Инспекция все же направила Обществу уведомление о невозможности применения упрощенной системы налогообложения. При указанных фактических обстоятельствах направление уведомления и последующую выездную налоговую проверку с вынесением решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности нельзя расценить иначе как именно произвол налогового органа.
Решение Управления по апелляционной жалобе Общества дублирует решение Инспекции и не содержит оценки доводов Общества, заявленных на основании правовых позиций Конституционного Суда РФ и Президиума ВАС РФ. По указанной причине решение Управления также является незаконным.
Возражая против заявленных требований, ответчики указали следующее.
В соответствии с подпунктом 14 пункта 3 статьи 346.12 главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) не вправе применять упрощенную систему налогообложения организации, в которых доля непосредственного участия других организаций составляет более 25 процентов.
Из пункта 1 статьи 11 Кодекса следует, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации. Согласно п. 2 ст. 11 той же статьи под организацией понимается юридическое лицо, образованное в соответствии с законодательством Российской Федерации.
До вступления в силу части 1 Гражданского кодекса и Закона N 74-ФЗ, правовые основы создания крестьянских хозяйств определялись Законом РСФСР от 22.11.1990 N 348-1 "О крестьянском (фермерском) хозяйстве" (далее Закон РСФСР), в соответствии с которым крестьянские (фермерские) хозяйства регистрировались как юридические лица.
В соответствии со статьей 1 Закона РСФСР хозяйство признавалось самостоятельным субъектом с правами юридического лица, представленным отдельным гражданином, семьей или группой лиц, осуществляющими производство, переработку и реализацию сельскохозяйственной продукции на основе использования имущества и находящихся у них в пользовании (в том числе аренде, в пожизненном наследуемом владении или в собственности) земельных участков.
В соответствии со статьей 9 Закона РСФСР хозяйство приобретает статус юридического лица с момента государственной регистрации.
В силу статьи 5 Федерального закона от 30.11.1994 N 52-ФЗ "О введении в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" часть первая Кодекса применяется к гражданским правоотношениям, возникшим после введения ее в действие. По гражданским правоотношениям, возникшим до введения ее в действие, часть первая Кодекса применяется к тем правам и обязанностям, которые возникнут после введения ее в действие.
Кроме того, в соответствии со статьей 4 Гражданского кодекса Российской Федерации отношениям, возникшим после введения их в действие. Действие закона распространяется на отношения, возникшие до введения его в действие, только в случаях, когда это прямо предусмотрено законом.
По смыслу статьи 7 Федерального закона от 30 ноября 1994 г. N 52-ФЗ "О введении в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" юридическим лицам, а также крестьянским (фермерским) хозяйствам, созданным до официального опубликования части первой ГК РФ, необходимо внести изменения в свой правовой статус с целью приведения его в соответствие с нормами Кодекса.
Однако в статье 6 указанного Федерального закона, устанавливающей порядок и сроки внесения изменений в учредительные документы юридических лиц, созданных до официального опубликования части первой Гражданского кодекса, вопрос о приведении статуса крестьянского хозяйства в соответствие с Гражданским кодексом не был решен.
Согласно ст. 51 и 63 ГК, факт создания и ликвидации юридического лица связывается соответственно с моментом его государственной регистрации и датой записи о ликвидации в государственном реестре.
С учетом изложенного с принятием части первой ГК РФ крестьянское (фермерское) хозяйство не может быть автоматически лишено статуса юридического лица (так как законодатель не установил конкретные сроки изменения его статуса), поэтому, крестьянские хозяйства, образованное до введения в действие части первой ГК РФ (до 1 января 1995 г.), являются юридическими лицами до момента регистрации изменений его правового статуса по заявлению главы хозяйства.
Крестьянское хозяйство "Крылово" зарегистрировано постановлением Главы администрации Островского района 29.12.1992 г. N 519 "О предоставлении земельного участка гражданину Крылову Александру Павловичу для организации крестьянского хозяйства "Крылово". В соответствии со ст. 9 Законом РСФСР от 22.11.1990 N 348-1 "О крестьянском (фермерском) хозяйстве" крестьянское хозяйство "Крылово" приобрело статус юридического лица: открыты расчетные счета в банке как юридическому лицу и сообщения об открытии (закрытии) счетов поступали в Инспекцию от К/Х "Крылово" как от юридического лица.
Государственная налоговая инспекция по Островскому району 17.10.1993 года поставила на налоговый учет крестьянское хозяйство "Крылово" и внесла в Единый государственный реестр налогоплательщиков - юридических лиц с идентификационным номером налогоплательщика 4421000571 согласно представленной 11.10.1993 К/Х "Крылово" карты постановки на налоговый учет для включения в Государственный реестр предприятий.
Факт регистрации фермерского хозяйства в качестве юридического лица заявителем не оспаривается.
Из учредительных документов следует, что именно фермерское хозяйство, а не его глава, является одним из участников ООО "Хозлес".
Подпунктом 14 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса прямо предусмотрены ограничения, которые лишают права организации на применение упрощенной системы налогообложения.
Доводы заявителя построены на расширительном толковании данной нормы, а также норм, регулирующих правовой статус крестьянского (фермерского) хозяйства, что в данном случае недопустимо.
При таких обстоятельствах в силу прямого указания закона Заявитель с 2005 г. утратил право на применение упрощенной системы налогообложения.
С учетом этого выводы налогового органа о доначислении налогов и начислении пени являются правомерными, оспариваемые решения в этой части вынесены законно и обоснованно, и оснований для признания их недействительными не имеется.
Вместе с тем, суд полагает, что оспариваемые решения налоговых органов подлежат признанию недействительными в части привлечения заявителя к ответственности по статьям 119, 122, 126 Налогового кодекса РФ.
В силу статьи 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое данным Кодексом установлена ответственность.
В соответствии со статьей 109 НК РФ отсутствие вины относится к обстоятельствам, исключающим привлечение налогоплательщика к ответственности.
В подпункте 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ установлено, что обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, признается выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных финансовым органом или другим уполномоченным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующих документов этих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, вне зависимости от даты издания этих документов).
В соответствии со статьей 32 Налогового кодекса РФ (пункты 2, 4) налоговые органы обязаны:
- осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов;
- бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и о принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также представлять формы налоговых деклараций (расчетов) и разъяснять порядок их заполнения;
Изменения в учредительные документы зарегистрированы в январе 2005 года в том же налоговом органе, куда налогоплательщик сдавал налоговую отчетность.
На протяжении длительного времени налоговый орган принимал отчетность по упрощенной системе налогообложения без каких-либо претензий.
С учетом позиции налогового органа заявитель расценивал свои действия по применению упрощенной системы налогообложения, как правомерные.
Выявление факта нарушения заявителем ограничений, предусмотренных подпунктом 14 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса не требовало какой-либо дополнительной проверки.
Это подтверждается и тем, что в ноябре 2007 г. данный факт был выявлен без проведения каких-либо проверочных мероприятий (уведомление от 27.11.2007 г. на л.д. 130 в т. 1).
При таких обстоятельствах суд полагает, что отсутствует вина заявителя в совершении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119, 122, 126 Налогового кодекса РФ.
Оспариваемые решения в данной части подлежат признанию недействительными, а заявленные требования - удовлетворению.
В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по госпошлине (3000 рублей) отнесены судом на стороны пропорционально удовлетворенным требованиям.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 110, 167, 168, 170, 201 АПК РФ, суд
Решил:
решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Костромской области от 14.08.2008 г. N 08-630 и решение Управления Федеральной налоговой службы по Костромской области по апелляционной жалобе ООО "Хозлес" от 26.09.2008 г. N 19-07/08346, вынесенные в отношении общества с ограниченной ответственностью "Хозлес", п. Островское Костромской области признать недействительным, как несоответствующее Налоговому Кодексу РФ в части привлечения Общества к ответственности по статьям 119, 122, 126 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 1657800 руб. 39 коп.
В удовлетворении заявленных требований в остальной части отказать.
Взыскать с межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Костромской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Хозлес" расходы по уплате государственной пошлины в размере 1140 руб.
Исполнительный лист выдать после вступления решения в силу.
Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в течение месяца с момента принятия решения, а по вступлению решения в силу - в кассационном порядке в течение двух месяцев со дня вступления решения в силу с подачей апелляционной или кассационной жалоб через арбитражный суд Костромской области.
Судья
А.В.ЗИНОВЬЕВ